Optymalizacja opodatkowania dochodu członka Zarządu – czy w ogóle jest możliwa?

Marta Małasiewicz        15 lutego 2018        Komentarze (0)

Jeżeli obowiązujący porządek prawny stwarza podatnikowi możliwość wyboru kilku legalnych konstrukcji do osiągnięcia zamierzonego celu gospodarczego, z których każda będzie miała inny wymiar podatkowy, to wybór najkorzystniejszego podatkowo rozwiązania nie może być traktowany jako obejście prawa”. Tak wypowiedział się m.in. Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 30 czerwca 2003 r., I SA/Wr 1183/00. Tym samym zmierzający do minimalizacji obciążeń podatkowych sposób postępowania to optymalizacja podatkowa, którą odróżnić trzeba od nadużycia czy obejścia przepisów prawa podatkowego.

W serii najbliższych wpisów omówię temat przychodów osiąganych przez członków zarządu. Wskażę możliwie tytuły pełnienia tej funkcji, to jak one mogą się przenikać oraz skutki podatkowe, jakie wiązać się będą z dokonanym wyborem. Będę pisać w szczególności o podatku dochodowym, ale nie pominę także innych, istotnych konsekwencji dokonanych wyborów (w szczególności w zakresie VAT oraz ZUS).

Rozpoczynając cykl artykułów, poniżej wskazuję możliwie tytuły pobierania wynagrodzenia w związku z pełnieniem funkcji zarządczych w spółce kapitałowej:

  1. powołanie – sama uchwała właściwego organu, uprawnionego do powołania członków Zarządu jest wystarczającą podstawą do reprezentacji spółki oraz prowadzenia jej spraw (zarządzanie); żadna umowa nie musi być zawierana, aby pełnić tą funkcję;
  2. umowa o pracę (niestosowana w spółkach jednoosobowych, tj. tam gdzie ta sama osoba jest jednocześnie jedynym członkiem zarządu oraz jedynym wspólnikiem)
  3. umowa o świadczenie usług, do której odpowiednie zastosowanie znajdują przepisy umowy zlecenia; tutaj jest mowa w szczególności o tzw. kontraktach managerskich, w tym także zawieranych przez osoby prowadzące działalność gospodarczą.
  4. spółka świadcząca usługi zarządcze, przeważnie spółka osobowa.

Powyższe tytuły, poza konsekwencjami w sferze publicznoprawnej – tak dla członka zarządu, jak i spółki (PIT, CIT, VAT, ZUS) pociągają za sobą także konsekwencje w sferze prywatnoprawnej tj. w relacji: członek zarządu – spółka, członek zarządu – osoby trzecie (np. w zakresie zasad odpowiedzialności). O ile, sfera prywatnoprawna nie będzie stanowić przedmiotu mojej analizy, to przy przeprowadzeniu jej przez Was, koniecznym jest wzięcie jej pod uwagę. Pamiętajcie proszę o tym, że ani przepisy kodeksu spółek handlowych, ani przepisy ustaw podatkowych nie zawierają wytycznych w przedmiocie tytułu pełnienia funkcji przez członka zarządu. Wybór powinien zostać dokonany swobodnie przez spółkę oraz członka zarządu oraz powinien zostać dokonany z uwzględnieniem okoliczności faktycznych (dotyczących tak sytuacji samej spółki, jak i samego członka zarządu) oraz ze świadomością konsekwencji w sferze tak publicznoprawnej jak i prywatnoprawnej.

W kolejnym wpisie porównam ze sobą konsekwencje podatkowe wyżej wymienionych tytułów. W tym momencie wskażę jedynie, że szansa na przeprowadzenie optymalizacji poprzez wybór jednego z w/w tytułów jest nikła; można ją wprowadzić, ale z zastosowaniem innych narzędzi.

Dotacja opodatkowana VAT

Marta Małasiewicz        15 lutego 2018        Komentarze (0)

Dzień dobry,

dziś pozwoliłam sobie na wpis z zakresu innej tematyki – VAT, a dokładniej tego czy dotacja może być opodatkowana podatkiem od towarów i usług. Żeby upiec dwie pieczenie na jednym ogniu – z jednej strony nie zmieniać przedmiotu opracowań na tym blogu (CIT), a drugiej żeby dać Wam szansę na analizę tego tematu w kontekście prowadzonych przez Was projektów – odsyłam do mojego artykułu, który możecie znaleźć tutaj

Członek rady nadzorczej bez wynagrodzenia = przychód dla spółki?

Marta Małasiewicz        14 lutego 2017        7 komentarzy

Wartość pracy jaką uzyskuje spółka od innych podmiotów bez ekwiwalentu stanowi dla niej przychód podlegający opodatkowaniu. Powyższe wynika z utrwalonej już linii orzeczniczej. W poprzednim wpisie analizowałam w tym kontekście przypadek świadczenia usług przez członka Zarządu. Dość intuicyjnie nasuwa się pytanie czy świadczenie przez daną osobę usług w charakterze członka rady nadzorczej spółki kapitałowej bez odrębnego wynagrodzenia stanowi dla tej spółki przychód podlegający opodatkowaniu.

Zasada pozostaje niezmienna – dla uniknięcia ryzyka podatkowego najkorzystniejsze będzie przyznanie członkowi rady nadzorczej wynagrodzenia z tytułu pełnionej funkcji. Co jednak w przypadku, gdy nie ma takiej możliwości, w tym jeśli członek rady nadzorczej zrzeka się prawa do jego pobierania?

W takiej sytuacji przyjmuje się, iż spółka uzyskuje przysporzenie majątkowe (a więc przychód podlegający opodatkowaniu) w postaci zaoszczędzonych środków, które w przeciwnym wypadku musiałaby na rzecz osoby zasiadającej w radzie nadzorczej wypłacić. Stanowisko stwierdzające, że po stronie spółki powstaje w omawianej sytuacji przychód, dominuje w wydawanych w tym przedmiocie przez organy podatkowe interpretacjach indywidualnych. Zostało ono również potwierdzone przez Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 29 października 2015 roku (II FSK 2232/13).

Dla przyjęcia, że spółka uzyskuje przychód z tytułu nieodpłatnego pełnienia funkcji przez członka rady nadzorczej nie ma znaczenia fakt, że wynagrodzenia nie pobiera jedynie część członków rady, jak również to, że dany członek rady sam zrzekł się prawa do pobierania uposażenia, które pierwotnie mu przysługiwało.

Dodatkowo, sądy i organy podatkowe nie podzielają co do zasady tezy, że beneficjentem aktywności podejmowanych przez członków rady nadzorczej nie jest spółka, a jej wspólnicy. Jak wynika z wyroku WSA w Gdańsku z 16.04.2014, I SA/Gd 306/13: „Stanowiska powyższego nie zmienia fakt, że członkowie rady nadzorczej, jako organ kontroli, zobowiązani są w istocie do działania w interesie akcjonariuszy. Z podatkowego punktu widzenia nie jest bowiem istotne na czyją rzecz, w czyim interesie są wykonywane czynności członków rady nadzorczej lecz to, który podmiot, w związku z dokonywaniem tych czynności ponosi wydatki bądź też uzyskuje z tego tytułu korzyści, mające wymiar finansowy”. Teza powyższa została w pełni potwierdzona przez NSA w wyroku z 2015 roku (II FSK 2232/13).

Zasada jest więc taka, że pełnienie przez członka rady nadzorczej przypisanej mu funkcji bez uzyskania odrębnego wynagrodzenia, stanowi dla spółki przychód podlegający opodatkowaniu.

Wydaje się, że od powyższej zasady istnieją co najmniej 2 wyjątki: 

  • Członek rady nadzorczej, pełniący swoją funkcję bez odrębnego wynagrodzenia, jest jednocześnie wspólnikiem tej spółki

W tym przypadku należy uznać, że brak odrębnego wynagrodzenia dla takiego członka rady nadzorczej, nie oznacza, że pełni on swoją funkcję bez ekwiwalentu, a spółka uzyskuje z tego tytułu nieodpłatne świadczenie.  Można bowiem uznać, że konsekwencją działań takiego członka rady nadzorczej jest wzrost wartości majątku spółki, a w jego konsekwencji powstanie po jego stronie ekspektatywy osiągnięcia w przyszłości dochodu z tytułu uczestnictwa w spółce (np. dywidenda)

  • Członek rady nadzorczej, pełniący swoją funkcję w zamian za wynagrodzenie otrzymywane od jednego ze wspólników

Coraz częściej na rynku spotkać się można z sytuacją, kiedy dana osoba pełni funkcję w radzie nadzorczej spółki w zmian za wynagrodzenie uzyskiwane od jednego ze wspólników tejże spółki (może to być na przykład osoba wskazana przez spółkę dominującą do sprawowania funkcji w radzie nadzorczej spółki zależnej). W takiej sytuacji po stronie spółki nadzorowanej nie powstaje przychód  z nieodpłatnych świadczeń, ponieważ osoba delegowana nie wykonuje świadczeń na jej rzecz, a wykonuje nadzór właścicielski na rzecz spółki dominującej (np. Interpretacja Dyrektora IS w Warszawie z 05.02.2016, PPB6/4510-14/16-2/AK).

Z uwagi na brak jednolitego stanowiska w w/w kwestii , decyzja zarządów spółek kapitałowych o kwalifikacji opisanych zdarzeń na pewno nie będzie jednoznaczna. Aby decyzja była obarczona jak najmniejszym ryzykiem, koniecznym jest jej podjęcie z uwzględnieniem kontekstu, w jakim członek rady nadzorczej pełni swoją funkcję (okoliczności które powinny być wzięte pod uwagę to chociażby obowiązujący ład korporacyjny – w szczególności w kontekście wyboru członków rady nadzorczej, rola wspólnika wypłacającego wynagrodzenie w ramach umowy mającej za przedmiot sprawowanie nadzoru właścicielskiego).

Członek zarządu bez wynagrodzenia

Marta Małasiewicz        21 października 2016        2 komentarze

depositphotos_21688141-smiley-vector-illustration-surprised

Ile razy przedsiębiorcy otwierają szeroko oczy, kiedy słyszą ode mnie, że nieodpłatna praca w spółce z o.o. na stanowisku członka zarządu obarczona jest ryzykiem podatkowym. Nawet wtedy kiedy przedsiębiorca dopiero zaczyna swoją działalność i dba o każdą złotówkę, nie powinien zapominać o tym, że praca w zarządzie spółki (w kapitałowej nie powinna być nieodpłatna.

Zasada jest taka, że taki członek zarządu powinien od spółki otrzymać wynagrodzenie (!) Podstawa tego wynagrodzenia może być różna (powołanie, umowa o pracę, tzw. kontrakt managerski – z różnymi konsekwencjami podatkowymi). Pamiętajmy też o tym, że dotyczy to pracy/świadczenia usług w zakresie prowadzenia spraw spółki i jej reprezentacji, a nie np. zarządzania poszczególnymi projektami.

Ryzyko podatkowe związane z nieodpłatnym świadczeniem usług na rzecz spółki kapitałowej wiąże się z ryzykiem uznania, że w spółce powstanie przychód, który powinien zostać opodatkowany (a to już prosta droga do aktualizacji uprawnienia urzędu skarbowego do szacowania wysokości „oszczędności” po stronie spółki).

Wszystko wynika z tego, że przychodem dla spółki jest wartość otrzymanych rzeczy lub praw, a także wartość innych świadczeń w naturze, w tym wartość rzeczy i praw otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie, a także wartość innych nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń. Pojęcie nieodpłatności nie zostało zdefiniowane ustawowo, jednak z orzecznictwa Naczelnego Sądu Administracyjnego wynika, że pod pojęciem nieodpłatnego świadczenia mieszczą się wszelkie zjawiska gospodarcze i prawne w działalności osób prawnych, na skutek których następuje po ich stronie przysporzenie majątkowe, niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu dla strony świadczącej.

Jak to przeważnie bywa (a w prawie podatkowym wcale nie tak rzadko), aby zasada była zasadą musi być od niej wyjątek 🙂 W przypadku, gdy nasz prezes zarządu jest jednocześnie udziałowcem spółki, na rzecz której świadczy usługi, to takie nieodpłatne świadczenie nie powstaje.

Z uwagi na wynikające z umowy spółki prawa i obowiązki wspólników, w szczególności prawo do uzyskania w przyszłości dywidendy, prawo zbycia/umorzenia udziałów, prawo do zysku w przypadku likwidacji podmiotu,  osoba pełniąca funkcję nawet bez wynagrodzenia otrzymuje swego rodzaju ekwiwalent, a to poprzez zwiększenie wartości majątku spółki, a w konsekwencji podniesienie wysokości osiąganych w przyszłości korzyści majątkowych. W związku z tym, że mamy do czynienia z ekwiwalentnością świadczenia, rozważana sytuacja nie powoduje powstania po stronie spółki kapitałowej opodatkowanego przychodu (np. II FSK 1094/12).

Moment ustalenia statusu pożyczkodawcy, jako podmiotu kwalifikowanego

Marta Małasiewicz        06 maja 2016        Komentarze (0)

motocykl

Mam nadzieję, że cisza z mojej strony spotka się ze zrozumieniem, jeśli powiem, że ostatnio moją uwagę przykuła ta śliczności 🙂 Przejechała trochę kilometrów i codzienność ustąpiła jej miejsca  🙂

Wracając do spraw merytorycznych, a tym samym kontynuując poprzedni wątek:

Jak wynika z treści mojego poprzedniego wpisu, ograniczenia w zakresie zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów odsetek z tytułu pożyczek udzielonych przez wspólnika spółce, ma miejsce gdy spełnione są dwie przesłanki:

  1. przedmiotowa – stosunek zadłużenia do kapitału przekracza proporcję 1:1
  2. podmiotowa – udziałowiec (pożyczkodawca) ma nie mniej udziałów w spółce (pożyczkobiorcy) niż 25 %

Dziś słowo komentarza w sprawie przesłanki podmiotowej, a dokładnie momentu, w którym powinien badany być status pożyczkodawcy (tj. na moment udzielenia pożyczki czy na moment jej spłaty).

Uznać należy, że test spełnienia przesłanki podmiotowej należy badać ma moment zawarcia umowy pożyczki, a nie na moment jej spłaty. Konsekwencją powyższego jest, to że:

  1. jeśli udziałowiec nie był podmiotem kwalifikowanym na dzień zawarcia umowy pożyczki, to nawet jak stał się nim na moment jej spłaty, przepisów o cienkiej kapitalizacji nie stosuje się;
  2. jeśli udziałowiec był podmiotem kwalifikowanym na moment udzielenia pożyczki, ale utracił ten status na dzień jej spłaty (np. zmiana struktury udziałowej, sprzedaż wierzytelności), to przepisy o cienkiej kapitalizacji znajdą zastosowanie. Tutaj jednak trzeba postawić jedno zastrzeżenie – uznać należy, że w wartość zadłużenia, które porównujemy z kapitałem własnym, nie uwzględnia się wartości zadłużenia wobec podmiotu, który przestał być kwalifikowany.

Na tym nie koniec zastrzeżeń, podkreślam, że w stanowisko powyższe nie może zostać uznane za utrwalone – oczywiście istnieją rozbieżności. Jakkolwiek, w we wrześniu 2015 roku NSA w Warszawie wydał wyrok jednoznaczny w swoim brzmieniu (że status pożyczkodawcy powinien być badany na dzień zawarcia umowy pożyczki, II FSK 1849/13), to jednak nie można zapominać o tym, że niespełna rok wcześniej ten sam Sąd powiedział, że „Przepisy o cienkiej kapitalizacji nie mają zastosowania do pożyczki zwracanej byłemu wspólnikowi” (II FSK 2499/12).

Oczywiście, w takiej sytuacji wszystkim pożyczkobiorcom marzy się ujednolicenie stanowiska, w czym mogłoby pomóc skierowanie sprawy do rozpatrzenia poszerzonemu składowi NSA. Póki ta przyjemność nas nie spotka, sugeruje się oczywiście albo 1) zarządzenie ryzykiem, w zależności od tzw. okoliczności towarzyszących lub 2) złożenie wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej.