Moment ustalenia statusu pożyczkodawcy, jako podmiotu kwalifikowanego

Marta Małasiewicz        06 maja 2016        Komentarze (0)

motocykl

Mam nadzieję, że cisza z mojej strony spotka się ze zrozumieniem, jeśli powiem, że ostatnio moją uwagę przykuła ta śliczności :) Przejechała trochę kilometrów i codzienność ustąpiła jej miejsca  :-)

Wracając do spraw merytorycznych, a tym samym kontynuując poprzedni wątek:

Jak wynika z treści mojego poprzedniego wpisu, ograniczenia w zakresie zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów odsetek z tytułu pożyczek udzielonych przez wspólnika spółce, ma miejsce gdy spełnione są dwie przesłanki:

  1. przedmiotowa – stosunek zadłużenia do kapitału przekracza proporcję 1:1
  2. podmiotowa – udziałowiec (pożyczkodawca) ma nie mniej udziałów w spółce (pożyczkobiorcy) niż 25 %

Dziś słowo komentarza w sprawie przesłanki podmiotowej, a dokładnie momentu, w którym powinien badany być status pożyczkodawcy (tj. na moment udzielenia pożyczki czy na moment jej spłaty).

Uznać należy, że test spełnienia przesłanki podmiotowej należy badać ma moment zawarcia umowy pożyczki, a nie na moment jej spłaty. Konsekwencją powyższego jest, to że:

  1. jeśli udziałowiec nie był podmiotem kwalifikowanym na dzień zawarcia umowy pożyczki, to nawet jak stał się nim na moment jej spłaty, przepisów o cienkiej kapitalizacji nie stosuje się;
  2. jeśli udziałowiec był podmiotem kwalifikowanym na moment udzielenia pożyczki, ale utracił ten status na dzień jej spłaty (np. zmiana struktury udziałowej, sprzedaż wierzytelności), to przepisy o cienkiej kapitalizacji znajdą zastosowanie. Tutaj jednak trzeba postawić jedno zastrzeżenie – uznać należy, że w wartość zadłużenia, które porównujemy z kapitałem własnym, nie uwzględnia się wartości zadłużenia wobec podmiotu, który przestał być kwalifikowany.

Na tym nie koniec zastrzeżeń, podkreślam, że w stanowisko powyższe nie może zostać uznane za utrwalone – oczywiście istnieją rozbieżności. Jakkolwiek, w we wrześniu 2015 roku NSA w Warszawie wydał wyrok jednoznaczny w swoim brzmieniu (że status pożyczkodawcy powinien być badany na dzień zawarcia umowy pożyczki, II FSK 1849/13), to jednak nie można zapominać o tym, że niespełna rok wcześniej ten sam Sąd powiedział, że „Przepisy o cienkiej kapitalizacji nie mają zastosowania do pożyczki zwracanej byłemu wspólnikowi” (II FSK 2499/12).

Oczywiście, w takiej sytuacji wszystkim pożyczkobiorcom marzy się ujednolicenie stanowiska, w czym mogłoby pomóc skierowanie sprawy do rozpatrzenia poszerzonemu składowi NSA. Póki ta przyjemność nas nie spotka, sugeruje się oczywiście albo 1) zarządzenie ryzykiem, w zależności od tzw. okoliczności towarzyszących lub 2) złożenie wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej.

Co z tą cienką kapitalizacją?

Marta Małasiewicz        05 kwietnia 2016        Komentarze (0)

pytajnik_z_paragrafem_01

Dla zachowania jasności – parę słów o truizmach:

  1. Podmioty kwalifikowane do wyliczenia „niedostatecznej kapitalizacji”  także podmioty pośrednio powiązanie z pożyczkodawcą (przez relację co najmniej 25 % prawa głosu)
  2. Limit stanowiący bazę do wyliczenia „niedostatecznej kapitalizacji” ⇒ zadłużenie : kapitał własny  (1:1)

Definicja zadłużenia: to nie tylko zadłużenie wynikające z umowy pożyczki, ale suma niespłaconych zobowiązań (długów) spółki wobec podmiotów powiązanych, uwzględniającą również zobowiązania z tytułu otrzymanych pożyczek, pomniejszoną jednak o wartość udzielonych tym podmiotom przez tę spółkę pożyczek

Dla ustalenia kapitału własnego: nie posługujemy się przepisami ustawy o rachunkowości, a definicją wprowadzoną w Ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych

  1. Opłaty/prowizje ⇒  traktowane tak samo jak odsetki
  2. Wprowadzenie alternatywnej metody obliczeń na potrzeby „cienkiej kapitalizacji”
  3. Moment, na który obliczana jest wartość zadłużenia  ostatni dzień miesiąca poprzedzającego miesiąc spłaty odsetek

Dla dokonania obliczeń, jaka część płaconych przez spółkę odsetek od pożyczki udzielonej jej przez wspólnika podlegać będzie wyłączeniu z kosztów uzyskania przychodów zastosować należy następujący wzór:

blog - tabelka_finalZagadnień problematycznych, związanych z cienką kapitalizacją jest wiele:

  1. Czy do pożyczek udzielonych przez potrącenie/przelew można stosować jeszcze przepisy obowiązujące przed 1 stycznia 2015 roku?
  2. Czy podmiotem kwalifikowanym staje się podmiot (pożyczkodawca), który już po udzieleniu pożyczki nabył taką ilość udziałów aby stał się podmiotem powiązanym?

         Krótko i na temat: nie :-)

  1. Czy zbycie udziałów przed spłatą pożyczki przez podmiot kwalifikowany powoduje, że przepisy o cienkiej kapitalizacji nie mają zastosowania?

        Krótko i na temat: zależy :-)

W kolejnym wpisie, trochę szerzej o tym co teraz „krótko i na temat”

Po przerwie – o pożyczkach słów kilka

Marta Małasiewicz        29 lutego 2016        Komentarze (0)

pozyczka monety

Słów parę o pożyczkach:

Wcale nie tak rzadko zdarza się, że działalność spółki jest finansowana z pożyczek. Niejednokrotnie pożyczki te udzielane są spółkom przez ich wspólników. Jest to dość wygodny i elastyczny sposób finansowania działalności. Żeby jednak podjąć świadomie decyzje o skorzystaniu z tego rodzaju finansowania, warto pamiętać o kilku fundamentalnych zasadach.

Nie zapomnijcie więc proszę o tym, że odsetki mogą stanowić koszt uzyskania przychodu (KUP) tylko wtedy jeśli można je uznać za wydatek zmierzający do osiągnięcia przychodów lub jego zachowania albo zabezpieczenia. Ponadto, z KUP wyłączone są wydatki skatalogowane w art. 16 ust 1 u.p.d.o.p.

W tym celu, badanie kwalifikowalności odsetek jako KUP powinno się odbyć 2-etapowo:

1 etap – czy spółka skorzystała z finansowania na cele związane z przychodem opodatkowanym CIT w Polsce. Jeśli odpowiedź na to pytanie brzmi „nie”, odsetki od takiej pożyczki nie mogą stanowić KUP.

Przykładem dość dobrze obrazującym taki przypadek jest zaciągnięcie przez spółkę pożyczki na poczet dywidendy, do wypłaty której jest zobowiązana wobec jej wspólników. Oczywiście wypłata dywidendy jest związana z prowadzoną przez spółkę działalnością, nie mniej jednak (i taki jest dominujący pogląd orzecznictwa i doktryny) nie stanowi ona kosztu podatkowego. W związku z powyższym, odsetki od takiej pożyczki również nie mogą stanowić KUP.

Jeśli jednak spółka zaciągnęła pożyczkę na zakup towarów, które z racji ich wad musiały zostać zutylizowane (nie mogły być przedmiotem dalszego obrotu), to oczywiście – mimo tego, że spółka nie osiągnęła z tego tytułu przychodu – nie pozbawia jej to prawa do zaliczenia odsetek od pożyczki udzielonej na ten cel do KUP. Pożyczka została bowiem zaciągnięta z zamiarem uzyskania przychodu, a  dopiero dalsze okoliczności zniweczyły tą możliwość.

2 etap – czy do odsetek ma zastosowanie którykolwiek z punktów wskazanych w art. 16 u.p.d.o.p. Jeśli odpowiedź na to pytanie brzmi „tak”, odsetki od takiej pożyczki nie mogą stanowić KUP.

W badaniu tej przesłanki należy w szczególności zwrócić uwagę na:

brak zapłaty/kapitalizacji odsetek

Zaległe odsetki nie stanowią KUP.

Skapitalizowane odsetki (tj. doliczenie odsetek do kwoty głównej i naliczanie dalszych odsetek od tak powiększonej kwoty) zgodnie z aktualnie przeważającym poglądem, stanowią KUP w momencie kapitalizacji (a nie w momencie uregulowania należności głównej, obejmującej także doliczone do niej odsetki).

odsetki związane z nabyciem środków trwałych/wartości niematerialnych i prawnych.

Koszty finansowania ŚT oraz WNiP naliczone do dnia ich przekazania do użytkowania nie stanowią bieżących KUP, ale są zaliczane do ich wartości początkowej (i to nawet bez względu na to czy faktycznie zostały uregulowane).

zagadnienia związane z cienką kapitalizacją

A to jest temat następnego wpisu :)

Do przeczytania!

Jeszcze słowo o aportach

Marta Małasiewicz        01 grudnia 2015        Komentarze (2)

Niżej pisałam o orzeczeniu NSA w sprawie opodatkowania przychodów z tytułu objęcia udziałów w spółce kapitałowej w zamian za aport z wykorzystaniem agio. Jeśli zdecydujesz się na skorzystanie z tego rozwiązania pamiętaj proszę o tym, że:

1/ podjęcie takiej decyzji wywiera bezpośrednie konsekwencje w sferze dokonywanych odpisów amortyzacyjnych.

Co prawda działanie takie nie ma bezpośredniego wpływu na samą amortyzację, ale już na rozliczenie dokonanych odpisów amortyzacyjnych w kosztach podatkowych – tak (!) Przepisy podatkowe są w tej materii jednoznaczne i wynika z nich, że ta część odpisów amortyzacyjnych, która dokonywana jest od tej części ich wartości, która nie została przekazana na utworzenie lub podwyższenie kapitału zakładowego spółki kapitałowej, nie jest kosztem uzyskania przychodów.

2/ podjęcie takiej decyzji wywiera bezpośrednie konsekwencje w momencie ustalenia kosztów uzyskania przychodów związanych ze zbyciem udziałów nabytych uprzednio z agio

W takim przypadku kosztem uzyskania przychodu z tytułu zbycia udziałów uzyskanych w zamian za wkład niepieniężny z wykorzystaniem agio jest jedynie  wartość nominalna udziałów, (a nie wartość emisyjna, obejmująca agio).

Dobra informacja czy niespełnione nadzieje – aport z agio

Marta Małasiewicz        19 listopada 2015        Komentarze (0)

tax free tag isolated on white background - rendering

Prawie przed chwilą Naczelny Sąd Administracyjny rozstrzygnął zagadnienie prawne, budzące poważne wątpliwości. Przedmiotem tego rozstrzygnięcia było udzielenie odpowiedzi na pytanie, które było kością niezgody między podatnikami, a organami podatkowymi. Sprawa dotyczyła opodatkowania przychodu, powstającego po stronie wspólników w związku z nabyciem (objęciem) przez nich udziałów w spółkach kapitałowych w zamian za wkład niepieniężny z wykorzystaniem agio.

Zgodnie z przepisami ustawy o CIT, podatnik wnosząc wkład niepieniężny do spółki (w innej postaci niż przedsiębiorstwo bądź jego zorganizowana część) musi liczyć się z tym, że po jego stronie powstanie przychód do opodatkowania. I oczywiste pytanie – jak przychód powinien zostać opodatkowany w sytuacji gdy podatnik obejmuje udziały o niższej wartości nominalnej niż wartość samego aportu? Częstą praktyką jest bowiem to, że wspólnik w zamian część wartości aportu nabywa udziały, a druga część tej wartości przeznaczana jest na agio (częściowo zasilany jest więc kapitał zakładowy, a częściowo zapasowy).

Organy podatkowe niejednokrotnie uznawały, że w takim przypadku podstawą opodatkowania powinna być cała wartość rynkowa takiego wkładu niepieniężnego. Odwołując się do art. 14 ust 1-3 ustawy o CIT, organy podatkowe weryfikowały wartość rynkową udziałów obejmowanych w zamian za aport i uznawały, że przedmiotem opodatkowania nie powinna być tylko wartość nominalna udziałów obejmowanych w zamian za aport, ale także pozostała wartość aportu (w tym także ta jego część, która stanowiła agio).

NSA wypowiadając się w tej sprawie uznał, że dotychczas stosowana przez organy podatkowe wykładnia art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy o CIT nie była uzasadniona. NSA uznał, że przedmiotem opodatkowania w takiej sytuacji powinna być tylko ta wartość, która odpowiada nominalnej wartości nabywanych (obejmowanych) udziałów. Agio nie podlega więc opodatkowaniu (czyli ta część wartości rynkowej wkładu niepieniężnego, która jest ujmowana w kapitale zapasowym spółki powinna być irrelewantna podatkowo).

A niedosyt związany z tym orzeczeniem jest taki, że:

  1. NSA nie zdecydował się na wydanie w tej sprawie uchwały, która miałaby moc wiążącą dla innych składów sądów administracyjnych i stanowić by mogła istotną wskazówkę interpretacyjną zarówno dla podatników, jak i organów podatkowych. W zamian za to wydał wyrok, który wiąże tylko w konkretnej sprawie.
  2. NSA podkreślił, że jego ocena dokonywana była w kontekście regulacji prawnych obowiązujących w roku 2012, co oznacza w związku ze zmianą przepisów (w tym art. 15 1k UODOP) wartość tego orzeczenia w sporach podatkowych powstałych na gruncie obecnie obowiązujących regulacji może być wątpliwa